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第一節 固定資產的確認和初始計量

一、固定資產的性質和確認條件

二、固定資產的初始計量

固定資產的成本,是指企業購建某項固定資產達到預定可使用狀態前所發生的一切合理、必要的支出。這些支出包括直接發生的價款、運雜費、包裝費和安裝成本等,也包括間接發生的,如應承擔的借款利息、外幣借款折算差額以及應分攤的其他間接費用。

(一)外購固定資產

企業外購固定資產的成本,包括購買價款、相關稅費(不含可抵扣的增值稅進項稅額)、使固定資產達到預定可使用狀態前所發生的可歸屬于該項資產的運輸費、裝卸費、安裝費和專業人員服務費等。

【提示】員工培訓費不計入固定資產的成本,應于發生時計入當期損益。

購買固定資產的價款超過正常信用條件延期支付,實質上具有融資性質的,固定資產的成本以購買價款的現值為基礎確定。實際支付的價款與購買價款的現值之間的差額,應當在信用期間內采用實際利率法進行攤銷,攤銷金額除滿足借款費用資本化條件的應當計入固定資產成本外,均應當在信用期間內確認為財務費用,計入當期損益。

未確認融資費用攤銷=期初應付本金余額×實際利率=(期初長期應付款余額-期初未確認融資費用余額)×實際利率

(二)自行建造固定資產

注冊會計師備考

【例題·多選題】甲公司為境內上市公司,2×16年3月10日為籌集生產線建設資金,通過定向增發本公司股票募集資金30 000萬元。生產線建造工程于2×16年4月1日開工,至2×16年10月31日,募集資金已全部投入。為補充資金缺口,11月1日,甲公司以一般借款(甲公司僅有一筆年利率為6%的一般借款)補充生產線建設資金

3 000萬元。建造過程中,甲公司領用本公司原材料一批,成本為1 000萬元。至2×16年12月31日,該生產線建造工程仍在進行當中。不考慮稅費及其他因素,下列各項甲公司2×16年所發生的支出中,應當資本化并計入所建造生產線成本的有(  )。(2017年)

A.領用本公司原材料1 000萬元

B.2×16年11月1日至年底占用一般借款所發生的利息

C.使用募集資金支出30 000萬元

D.使用一般借款資金支出3 000萬元

【答案】ABCD

【解析】領用本公司原材料,屬于內部耗用,按照價值結轉成本,選項A正確;2×16年11月1日至年底屬于資本化期間,占用的一般借款產生的利息計入資產的成本,選項B正確;使用募集資金支出30000萬元,因籌建資產支出,故計入到資產的成本,選項C正確;因建造生產線支出一般借款,應計入資產的成本,選項D正確。

(三)其他方式取得的固定資產的成本

(四)存在棄置費用的固定資產

借:固定資產

貸:在建工程(實際發生的建造成本)

預計負債(棄置費用的現值)

借:財務費用(每期期初預計負債的攤余成本×實際利率)

貸:預計負債

借:預計負債

貸:銀行存款等(發生棄置費用支出時)

第二節 固定資產的后續計量

一、固定資產折舊

(一)固定資產折舊的定義

(二)影響固定資產折舊的因素

(三)固定資產折舊范圍

企業應當對所有的固定資產計提折舊,但是,已提足折舊仍繼續使用的固定資產和單獨計價入賬的土地除外。

在確定計提折舊的范圍時還應注意以下幾點:

1.固定資產應當按月計提折舊。固定資產應自達到預定可使用狀態時開始計提折舊,終止確認時或劃分為持有待售非流動資產時停止計提折舊。當月增加的固定資產,當月不計提折舊,從下月起計提折舊;當月減少的固定資產,當月仍計提折舊,從下月起不計提折舊。

2.固定資產提足折舊后,不論能否繼續使用,均不再計提折舊,提前報廢的固定資產也不再補提折舊。所謂提足折舊是指已經提足該項固定資產的應計折舊額。

3.已達到預定可使用狀態但尚未辦理竣工決算的固定資產,應當按照估計價值確定其成本,并計提折舊;待辦理竣工決算后再按實際成本調整原來的暫估價值,但不需要調整原已計提的折舊額。

4.處于更新改造過程停止使用的固定資產,應將其賬面價值轉入在建工程,不再計提折舊。更新改造項目達到預定可使用狀態轉為固定資產后,再按重新確定的折舊方法和該項固定資產尚可使用壽命計提折舊。

【例題·多選題】下列關于固定資產折舊會計處理的表述中,正確的有(  )。(2015年改編)

A.處于季節性修理過程中的固定資產在修理期間應當停止計提折舊

B.已達到預定可使用狀態但尚未辦理竣工決算的固定資產應當按暫估價價值計提折舊

C.自用固定資產轉為成本模式后續計量的投資性房地產后仍應當計提折舊

D.與固定資產有關的經濟利益預期消耗方式發生重大改變的,應當調整折舊方法

【答案】BCD

【解析】選項A,應該繼續計提折舊。

(四)固定資產折舊方法

企業選擇固定資產折舊方法時,應當根據與固定資產有關的經濟利益的預期消耗方式做出決定。由于收入可能受到投入、生產過程、銷售等因素的影響,這些因素與固定資產有關經濟利益的預期消耗方式無關,因此,企業不應以包括使用固定資產在內的經濟活動所產生的收入為基礎進行折舊??蛇x用的折舊方法包括年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數總和法等。固定資產的折舊方法一經確定,不得隨意變更。

需要注意的是,企業不能以包括使用固定資產在內的經濟活動所產生的收入為基礎進行折舊,因為收入可能受到投入、生產過程、銷售等因素的影響,這些因素與固定資產有關經濟利益的預期消耗方式無關。

(五)固定資產折舊的會計處理

借:制造費用(生產車間計提折舊)

管理費用(企業管理部門、未使用的固定資計提折舊)

銷售費用(企業專設銷售部門計提折舊)

其他業務成本(企業出租固定資產計提折舊)

研發支出(企業研發無形資產時使用固定資計提折舊)

在建工程(在建工程中使用固定資產計提折舊)

貸:累計折舊

(六)固定資產使用壽命、預計凈殘值和折舊方法的復核

企業至少應當于每年年度終了,對固定資產的使用壽命、預計凈殘值和折舊方法進行復核:

1.使用壽命預計數與原先估計數有差異的,應當調整固定資產使用壽命。

2.預計凈殘值預計數與原先估計數有差異的,應當調整預計凈殘值。

3.與固定資產有關的經濟利益預期消耗方式發生重大改變,企業應當改變固定資產折舊方法。

固定資產使用壽命、預計凈殘值和折舊方法的改變應當作為會計估計變更,按照《企業會計準則第28號—會計政策、會計估計變更和差錯更正》處理。

二、固定資產后續支出

固定資產后續支出,是指固定資產在使用過程中發生的更新改造支出、修理費用等。

后續支出的處理原則為:符合固定資產確認條件的,應當計入固定資產成本,同時將被替換部分的賬面價值扣除;不符合固定資產確認條件的,應當計入當期損益。

(一)資本化的后續支出

與固定資產有關的更新改造等后續支出,符合固定資產確認條件的,應當計入固定資產成本,同時將被替換部分的賬面價值扣除。企業將固定資產進行更新改造的,應將相關固定資產的原價、已計提的累計折舊和減值準備轉銷,將固定資產的賬面價值轉入在建工程,并停止計提折舊。固定資產發生的可資本化的后續支出,通過“在建工程”科目核算。待固定資產發生的后續支出完工并達到預定可使用狀態時,再從在建工程轉為固定資產,并按重新確定的使用壽命、預計凈殘值和折舊方法計提折舊。

【例題·單選題】企業的某項固定資產原價為2 000萬元,采用年限平均法計提折舊,使用壽命為10年,預計凈殘值為0,在第4個折舊年度年末企業對該項固定資產的某一主要部件進行更換,發生支出合計1 000萬元,符合準則規定的固定資產確認條件,被更換的部件的原價為800萬元。固定資產更新改造后的原價為(  )萬元。

A.2 200

B.1 720

C.1 200

D.1 400

【答案】B

【解析】固定資產進行更換后的原價=該項固定資產進行更換前的

賬面價值+發生的后續支出-該項固定資產被更換部件的賬面價值

=(2 000-2 000÷10×4)+1 000-(800-800÷10×4)=1 720(萬元)。

(二)費用化的后續支出

與固定資產有關的修理費用等后續支出,不符合固定資產確認條件的,應當根據不同情況分別在發生時計入當期管理費用或銷售費用。

與存貨的生產和加工相關的固定資產的修理費用按照存貨成本原則進行處理。

企業以經營租賃方式租入的固定資產發生的改良支出,應予資本化,作為長期待攤費用,合理進行攤銷。

【提示】企業對固定資產進行定期檢查發生的大修理費用,符合資本化條件的,可以計入固定資產成本或其他相關資產的成本,不符合資本化條件的,應當費用化,計入當期損益。固定資產在定期大修理間隔期間,照提折舊。

第三節 固定資產的處置

一、固定資產終止確認的條件

固定資產滿足下列條件之一的,應當予以終止確認:

(一)該固定資產處于處置狀態;

(二)該固定資產預期通過使用或處置不能產生經濟利益。

二、固定資產處置的賬務處理

注會備考

三、固定資產的清查

(一)固定資產盤盈的會計處理

借:固定資產

貸:以前年度損益調整

借:以前年度損益調整

貸:盈余公積

利潤分配——未分配利潤

(二)固定資產盤虧的會計處理

盤虧凈損失計入營業外支出。

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